L’accettazione del rischio è sufficiente a far scattare il reato
Pagina a cura
di Nicola Pietrantoni – (ItaliaOggi, 09 gennaio 2023)
Il dolo eventuale è sufficiente a integrare il “delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti”, previsto e punito all’articolo 2, dlgs 10 marzo 2000, n. 74. Infatti, la sola accettazione del rischio che la presentazione della dichiarazione, comprensiva di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, possa comportare l’evasione delle imposte dirette o dell’Iva, fa scattare il reato. Sebbene la norma richieda il dolo specifico di evasione.
Il principio è stato ribadito dalla Corte di cassazione (III sezione penale), con la sentenza n. 42606/2022, le cui motivazioni sono state depositate lo scorso 11 novembre.
L’imputazione e il motivo di ricorso. Nel caso sottoposto all’attenzione dei giudici di legittimità, l’imputato era stato condannato sia in primo che in secondo grado, per il delitto ex art. 2, d lgs 74/2000, in quanto, nella sua qualità di legale rappresentante di una società, aveva presentato la relativa dichiarazione fiscale avvalendosi di una fattura per operazioni inesistenti, indicando elementi passivi fittizi proprio al fine di evadere le imposte.
La difesa del ricorrente ha impugnato la decisione del giudice di seconde cure, lamentando, in estrema sintesi, come la Corte territoriale avesse illegittimamente fondato il giudizio di colpevolezza esclusivamente sulla base della formale qualifica di legale rappresentante rivestita dal ricorrente al momento della presentazione della dichiarazione, da lui stesso sottoscritta, omettendo però di motivare in merito alla consapevolezza dell’imputato circa l’inesistenza dell’operazione commerciale e la conseguente falsità della fattura in questione.
Con particolare riguardo all’elemento soggettivo, secondo la prospettiva difensiva, il ricorrente era rimasto estraneo all’operazione commerciale oggetto della fattura considerata mendace, dal momento che questa sarebbe avvenuta prima che la società emittente venisse incorporata nella società di cui il l’imputato era legale rappresentante.
Il principio espresso dalla Cassazione. I giudici di legittimità hannodichiarato inammissibile il ricorso, precisando, innanzitutto, che “…secondo l’indirizzo giurisprudenziale consolidato, il dolo del delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o di altri documenti per operazioni inesistenti, di cui all’art. 2 del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, può consistere anche nel dolo eventuale”.
Sul punto, la Suprema Corte ha richiamato quell’orientamento secondo cui il dolo specifico richiesto per integrare questo delitto, “…rappresentato dal perseguimento della finalità evasiva, la quale deve aggiungersi alla volontà di realizzare l’evento tipico (la presentazione della dichiarazione), è compatibile con il dolo eventuale, ravvisabile nell’accettazione del rischio che l’azione di presentazione della dichiarazione, comprensiva anche di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, possa comportare l’evasione delle imposte dirette o dell’Iva (cfr. Sez. 3, n. 52411 del 19/06/2018, B., Rv. 274104-01)”.
In ordine alla configurabilità della responsabilità penale, anche a titolo di dolo eventuale, per il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, la Cassazione aveva già precisato, qualche anno prima e con riferimento ad una situazione diversa, che “…il liquidatore di una società di capitali può rispondere, in relazione agli artt. 2 e 4 d.lgs. n. 74 del 2000, purché emergano elementi dai quali poter desumere la conoscenza o conoscibilità, attraverso una diligente verifica della contabilità e dei bilanci, della fittizietà delle poste e della falsità delle fatture inserite nella dichiarazione (Sez. 3, n. 30492 del 23/06/2015, Damiani, Rv. 264395-01)”.
Il dolo specifico. Il primo comma dell’articolo 2, d lgs 74/2000, come è noto, punisce, con la reclusione da quattro a otto anni, chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, indica in una delle dichiarazioni relative a dette imposte elementi passivi fittizi.
La medesima norma poi chiarisce, al secondo comma, che il fatto si considera commesso avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti quando tali fatture o documenti sono registrati nelle scritture contabili obbligatorie, o sono detenuti a fine di prova nei confronti dell’amministrazione finanziaria. A norma dell’articolo 1, d lgs 74/2000, inoltre, la locuzione “al fine di evadere le imposte” comprende anche la finalità di “…conseguire un indebito rimborso o il riconoscimento di un inesistente credito d’imposta”.
Come già anticipato, la fattispecie in esame risulta sorretta, dal punto di vista dell’elemento psicologico, dal c.d. dolo specifico, ossia dalla volontà, da parte del soggetto attivo e attraverso la condotta descritta dalla norma, di realizzare proprio l’evasione delle imposte sui redditi o dell’Iva, oppure di conseguire un indebito rimborso o il riconoscimento di un credito d’imposta inesistente.
Il dolo specifico, come più volte ricordato dalla stessa Cassazione, deve sussistere al momento della consumazione del reato, che si colloca precisamente nella presentazione o trasmissione in via telematica della dichiarazione nella quale sono indicati gli elementi passivi fittizi, e non invece in quello antecedente, nel quale la fattura falsa viene annotata in contabilità (cfr. Cass. pen., Sez. III, n. 37848 del 29/3/2017).
Il dolo eventuale. Il dolo specifico, in termini generali, non è però incompatibile con il c.d. dolo eventuale, per la cui configurabilità “…l’agente deve ‘lucidamente’ raffigurarsi il fatto lesivo quale conseguenza della sua condotta, e deve inoltre consapevolmente determinarsi ad agire comunque, accettando compiutamente la verificazione di tale fatto lesivo” (cfr. Cass. Pen., Sez. III, n. 12680 del 22/4/2020).
Seguendo questa impostazione ormai consolidata, i giudici di legittimità, nella Sentenza n. 42606/2022, hanno valorizzato i numerosi elementi, accertati nel corso dell’istruttoria dibattimentale, che avevano fondato sia il giudizio sulla inesistenza dell’operazione descritta nella fattura, sia la sussistenza dell’elemento psicologico dell’imputato, quanto meno sotto il profilo del dolo eventuale: innanzitutto, il fatto che la dichiarazione fiscale in cui è stata utilizzata la fattura contestata fosse stata presentata dall’imputato, in qualità di legale rappresentante della società; in secondo luogo, la circostanza che “…il documento di trasporto della merce oggetto della fattura non indica né il soggetto incaricato del trasporto, né il mezzo utilizzato allo scopo”; il fatto, poi, che “…il materiale oggetto dell’operazione (…) risulta eccentrico rispetto alle opere da eseguire…”; il pagamento relativo all’operazione oggetto della fattura, inoltre, non risultava dimostrato per l’assenza di idonea documentazione bancaria; infine, la società che aveva emesso quella fattura, oltre ad essere sconosciuta all’Amministrazione finanziaria, era una ditta priva di operatività, di contabilità, di mezzi, di strutture e di dipendenti.
Per le ragioni sopra elencate, i giudici di legittimità hanno sostenuto, nella parte conclusiva delle motivazioni della Sentenza, che “…le plurime anomalie rilevabili dall’esame della fattura e dei pertinenti documenti di trasporto e bancari costituiscono elementi legittimamente valorizzabili anche per affermare che l’imputato abbia accettato il rischio che l’azione di presentazione della dichiarazione…” potesse comportare proprio l’evasione delle imposte dirette o dell’Iva.
| Art. 2, comma 1, d lgs 74/2000 (“Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti”) |
| “È punito con la reclusione da quattro a otto anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, indica in una delle dichiarazioni relative a dette imposte elementi passivi fittizi”. |
| Cass. Pen., III Sez., n. 42606/2022 Il dolo specifico richiesto all’art. 2, d lgs 74/2000 è compatibile con il dolo eventuale |
| Dolo specifico: consiste nel perseguimento della finalità evasiva al momento della presentazione della dichiarazione (“…al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto…”).Dolo eventuale: consiste nell’accettare il rischio che l’azione di presentazione della dichiarazione, comprensiva anche di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, possa comportare l’evasione delle imposte dirette o dell’Iva;Elementi di fatto che possono sorreggere la sussistenza del dolo eventuale:Presentazione della dichiarazione fiscale, contenente una o più fatture inesistenti oggetto di contestazione, da parte del legale rappresentante della società;Materiale oggetto dell’operazione indicata in quelle fatture eccentrico rispetto alle opere da eseguire;Assenza di documentazione bancaria attestante l’avvenuto pagamento;Caratteristiche della società che ha emesso le fatture: sconosciuta all’Amministrazione finanziaria, priva di operatività, di contabilità, di mezzi, di strutture e di dipendenti. |